Articolo a cura di: Redazione - Studio Legale Calvello

Società cancellata: gli ex soci succedono nei debiti tributari anche senza aver ricevuto somme dal bilancio finale di liquidazione

La cancellazione di una società dal registro delle imprese determina un fenomeno successorio in forza del quale i rapporti obbligatori dell’ente non si estinguono, ma si trasferiscono ai soci. La qualità di successore deriva dall’essere stato socio al momento della cancellazione e non dalla percezione di somme in sede di liquidazione. Il limite di quanto riscosso incide sull’estensione della responsabilità, ma non sulla legittimazione passiva del socio. L’interesse dell’Amministrazione finanziaria ad agire può sussistere anche in assenza di distribuzioni risultanti dal bilancio finale, ad esempio in presenza di sopravvenienze attive, beni o diritti non contabilizzati o garanzie da escutere. Resta distinto il regime della responsabilità propria previsto dall’art. 36 D.P.R. n. 602/1973, che richiede specifici presupposti e un apposito atto impositivo nei confronti del socio.

LA VICENDA

A seguito della cancellazione di una S.r.l., l’Agenzia delle Entrate notificava agli ex soci avvisi relativi a IRES, IVA e IRAP, contestando alla società l’utilizzo di fatture per operazioni inesistenti. La CTR aveva escluso la responsabilità dei soci in assenza della prova delle somme riscosse in sede di liquidazione. La Cassazione ha censurato tale impostazione, cassando la decisione con rinvio.

IL PRINCIPIO ENUNCIATO DALLA CORTE

SOCIETÀ – CANCELLAZIONE DAL REGISTRO DELLE IMPRESE – ESTINZIONE – DEBITI TRIBUTARI – SUCCESSIONE DEGLI EX SOCI – LEGITTIMAZIONE PASSIVA – SOMME RISCOSSE IN SEDE DI LIQUIDAZIONE – LIMITI DELLA RESPONSABILITÀ – SOPRAVVENIENZE ATTIVE – ART. 2495 C.C. – ART. 36 D.P.R. N. 602/1973

La cancellazione della società dal registro delle imprese determina un fenomeno successorio per effetto del quale i rapporti obbligatori facenti capo all’ente non si estinguono, ma si trasferiscono ai soci che rivestivano tale qualità al momento della cancellazione. L’ex socio assume la qualità di successore per il solo fatto di essere stato socio e non in ragione dell’avvenuta percezione di somme in sede di liquidazione; l’eventuale limite di responsabilità intra vires incide sull’estensione patrimoniale della responsabilità e sull’interesse ad agire del creditore, non sulla legittimazione passiva del socio. L’interesse dell’Amministrazione finanziaria ad agire può sussistere anche in assenza di somme distribuite sulla base del bilancio finale di liquidazione, potendo derivare dall’esistenza di sopravvenienze attive, beni o diritti non contemplati nel bilancio o dall’esigenza di escutere garanzie. Deve tenersi distinta la responsabilità successoria ex art. 2495 c.c. dalla responsabilità propria prevista dall’art. 36 D.P.R. n. 602/1973, soggetta ai relativi specifici presupposti sostanziali e procedurali.

L’ORDINANZA

Cassazione civile, Sezione V, Ordinanza, 30/06/2026, n. 22415

(Omissis)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Erano notificati ai contribuenti gli avvisi di accertamento nn. (OMISSIS), relativi a IRES, IVA e IRAP per l’anno d’imposta 2011, emessi nei confronti dei soci della Edil Ferrari Srl, già cancellata dal registro delle imprese l’11 settembre 2013 a seguito della chiusura della liquidazione.

B.B., A.A. e C.C. proponevano ricorso, deducendo l’illegittimità degli atti impositivi. In essi si contestava alla società l’utilizzo di tre fatture per operazioni inesistenti. I ricorrenti eccepivano, in particolare, l’inapplicabilità dell’art. 28 del D.Lgs. n. 175 del 2014, assumendone la natura non retroattiva. L’Agenzia delle Entrate si costituiva in giudizio, contestava le difese dei contribuenti e sosteneva la legittimità dell’accertamento.

La Commissione tributaria provinciale di La Spezia accoglieva il ricorso e compensava le spese di lite.

Avverso tale decisione l’Ufficio proponeva appello, deducendo la violazione dell’art. 2495 c.c. e dell’art. 36 del D.P.R. n. 602 del 1973. Sosteneva che, una volta estinta la società, i debiti tributari non si estinguevano, ma si trasferivano ai soci secondo un meccanismo di tipo successorio. I contribuenti si costituivano anche nel giudizio di secondo grado, insistevano nelle eccezioni già formulate e chiedevano il rigetto dell’appello, ribadendo la nullità degli avvisi di accertamento. Depositavano inoltre memoria ai sensi dell’art. 32 del D.Lgs. n. 546 del 1992.

La Commissione tributaria regionale della Liguria riteneva infondato l’appello. Osservava che la giurisprudenza aveva confermato l’irretroattività dell’art. 28, comma 4, del D.Lgs. n. 175 del 2014 e che, pertanto, tale disposizione non poteva applicarsi a una società estinta anteriormente alla sua entrata in vigore. Rilevava inoltre che anche la responsabilità dei soci prevista dall’art. 2495 c.c. poteva operare soltanto nei limiti delle somme riscosse in base al bilancio finale di liquidazione, ammontare che doveva essere provato dall’Amministrazione finanziaria. Tale prova, secondo il giudice d’appello, non emergeva dagli avvisi di accertamento impugnati.

Per queste ragioni essa respingeva l’appello e confermava la sentenza di primo grado

Ricorre a questa Corte l’Agenzia delle Entrate con atto affidato a due motivi.

I contribuenti sono rimasti intimati in questa sede di Legittimità.

Il Pubblico Ministero, in persona del Sostituto Procuratore Generale Alberto Cardino ha concluso chiedendo il rigetto del ricorso

MOTIVI DELLA DECISIONE

Va esaminato per primo – in quanto censura motivazionale quindi logicamente e giuridicamente preliminare – il secondo motivo di ricorso.

Detto motivo lamenta la nullità della sentenza per motivazione apparente, ai sensi dell’art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c., dell’art. 118 disp. att. c.p.c. e dell’art. 36, secondo comma, n. 4, del D.Lgs. n. 546 del 1992, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., con riferimento alla statuizione con cui la Commissione tributaria regionale afferma che la responsabilità dei soci può operare soltanto entro i limiti delle somme riscosse in base al bilancio di liquidazione e che tale circostanza non emergerebbe dagli avvisi di accertamento. La ricorrente deduce che tale passaggio argomentativo risulta ambiguo e privo di adeguata giustificazione, poiché non chiarisce se il giudice abbia inteso affermare una responsabilità condizionata degli ex soci oppure abbia ritenuto infondata nel merito la pretesa erariale per mancata prova dell’inattendibilità delle scritture contabili e del bilancio finale di liquidazione. Sostiene quindi che la motivazione resa dal giudice di appello non espone in modo intellegibile le ragioni della decisione e si risolve in una motivazione meramente apparente.

Il motivo è infondato.

Secondo la giurisprudenza delle Sezioni Unite di questa Corte, si è in presenza di una motivazione apparente allorché la motivazione, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente, come parte del documento in cui consiste il provvedimento giudiziale, non rende tuttavia percepibili le ragioni della decisione, perché consiste di argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere l’iter logico seguito per la formazione del convincimento, di talché essa non consente alcun effettivo controllo sull’esattezza e sulla logicità del ragionamento del giudice. Sostanzialmente omogenea alla motivazione apparente è poi quella perplessa e incomprensibile: in entrambi i casi, invero – e purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali – l’anomalia motivazionale, implicante una violazione di legge costituzionalmente rilevante, integra un error in procedendo e, in quanto tale, comporta la nullità della sentenza impugnata per cassazione (Cass. Sez. Un. n. 22232/2016; Cass. Sez. Un. n. 16599/2016).

Nel presente caso, la sentenza rende comprensibile l’iter logico-giuridico seguito dal giudice per addivenire a decisione, con ciò risultando esente dal vizio denunciato.

Venendo ora all’esame dei restanti motivi secondo il loro ordine di proposizione, rileva la Corte che il primo motivo di ricorso censura la sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione degli artt. 2495 e 2697 c.c., in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., nella parte in cui la Commissione tributaria regionale ritiene che, per agire nei confronti degli ex soci della società estinta, l’Amministrazione finanziaria debba provare l’avvenuto riparto di utili in sede di liquidazione. La ricorrente Agenzia delle Entrate deduce che la cancellazione della società dal registro delle imprese determina un fenomeno successorio per effetto del quale i debiti sociali si trasferiscono ai soci, a prescindere dall’effettiva riscossione di somme sulla base del bilancio finale di liquidazione. Sostiene, pertanto, che il mancato riparto non incide sulla legittimazione passiva dei soci, ma può rilevare soltanto come limite quantitativo della responsabilità, sicché la sentenza avrebbe errato sia nel subordinare la responsabilità dei soci alla prova del riparto, sia nel porre a carico dell’Ufficio un onere probatorio non dovuto. Deduce inoltre che il giudice di appello avrebbe dovuto esaminare la fondatezza della pretesa impositiva e l’attendibilità del bilancio finale di liquidazione, anziché escludere in radice la responsabilità degli ex soci.

Il motivo è fondato.

La cancellazione della società dal registro delle imprese, a partire dal momento in cui si verifica l’estinzione, priva la stessa della capacità di stare in giudizio, restando irrilevante l’eventuale esistenza di rapporti giuridici ancora pendenti (Cass. Sez. Un. nn. ri 6070/2013, 6071/2013, 6072/2013). Non rimane tuttavia preclusa la possibilità di accertare le obbligazioni tributarie che facevano capo alla società. È stato precisato con specifico riferimento al processo tributario: “… l’estinzione della società, di persone o di capitali, conseguente alla cancellazione dal registro delle imprese, determina un fenomeno di tipo successorio, in forza del quale i rapporti obbligatori facenti capo all’ente non si estinguono – venendo altrimenti sacrificato ingiustamente il diritto dei creditori sociali -ma si trasferiscono ai soci”, discendendone “che i soci peculiari successori della società subentrano ex art. 110 c.p.c. nella legittimazione processuale facente capo all’ente”, “dovendo invece escludersi la legittimazione ‘ad causam’ del liquidatore della società estinta… il quale può essere destinatario di un’autonoma azione risarcitoria ma non della pretesa attinente al debito sociale” (Cass. n. 9085/2025 e Cass. 16362/2020). Per effetto del fenomeno successorio, il subentro riguarda i soci che rivestivano tale qualità al momento della cancellazione della società (Cass. n. 24135/2025) mentre la cessazione della capacità processuale ad agire e a essere convenuta in giudizio in persona del liquidatore è rilevabile d’ufficio anche in sede di legittimità (Cass. n. 13862/2025).

Dell’obbligazione societaria trasferita per il fenomeno successorio i soci rispondono nei limiti di quanto riscosso a seguito della liquidazione o illimitatamente, a seconda che, pendente societate, fossero limitatamente o illimitatamente responsabili per i debiti sociali (Cass. Sez. Un. 6070/2013). Ne consegue che è valida la notifica effettuata a mani dei soci dopo l’estinzione della società a seguito di cancellazione dal registro delle imprese, poiché, analogamente a quanto previsto dall’art. 65, quarto comma, D.P.R. n. 600 del 1973, per il caso di morte del debitore e di notifica effettuata impersonalmente e collettivamente nell’ultimo domicilio dello stesso, con effetti valevoli nei confronti degli eredi, essa trova fondamento nel fenomeno successorio che si realizza con riferimento alle situazioni debitorie gravanti sul dante causa, con ciò realizzandosi comunque lo scopo della citata disciplina, che è quello di rendere edotto almeno uno dei successori della pretesa azionata nei confronti della società (Cass. n. 7168/2021). Le Sezioni Unite hanno anche chiarito che “(i)l successore che risponde solo intra vires dei debiti trasmessigli non cessa, per questo, di essere un successore; e se il suaccennato limite di responsabilità dovesse rendere evidente l’inutilità per il creditore di far valere le proprie ragioni nei confronti del socio, ciò si rifletterebbe sul requisito dell’interesse ad agire (ma si tenga presente che il creditore potrebbe avere comunque interesse all’accertamento del proprio diritto, ad esempio in funzione dell’escussione di garanzie) ma non sulla legittimazione passiva del socio medesimo” (Cass. Sez. Un. n. 6070/2013).

Anche di recente è stato ribadito che l’ex socio è successore per il solo fatto di essere stato socio e non perché abbia ricevuto quote di liquidazione e che il carattere universale della sua successione non è contraddetto dal fatto che egli risponde delle obbligazioni della società solo nei limiti di quanto percepito (Cass. Sez. Un. n. 3625/2025). Ne consegue l’interesse dell’Agenzia delle entrate a procurarsi un titolo nei confronti degli ex soci, potendovi essere la possibilità di sopravvenienze attive o di beni e diritti non contemplati nel bilancio.

Ancora, le Sezioni Unite di questa Corte di cassazione (Cass. Sez. Un. n. 3625/2025), hanno risolto un importante contrasto giurisprudenziale, delineando con precisione i presupposti e le modalità con cui può essere affermata la responsabilità dei soci per i debiti tributari di una società estinta a seguito della cancellazione dal registro delle imprese, ai sensi dell’art. 36 del D.P.R. n. 602 del 1973 operando, innanzitutto, la distinzione tra responsabilità successoria (art. 2495 c.c.) e responsabilità propria (art. 36 D.P.R. n. 602 del 1973), quali due diversi regimi di responsabilità che possono essere invocati nei confronti dei soci di una società estinta. La seconda, ossia la responsabilità propria ex art. 36 D.P.R. n. 602 del 1973 è una forma di responsabilità specifica e autonoma, di natura tributaria, che non ha carattere successorio ma sorge iure proprio in capo ai soci (e ai liquidatori/amministratori) al verificarsi di determinate condizioni.

L’art. 36 comma 3 del D.P.R. n. 602 del 1973 stabilisce che i soci che hanno ricevuto denaro o altri beni sociali negli ultimi due periodi d’imposta prima della messa in liquidazione, o durante la liquidazione stessa, sono responsabili del pagamento delle imposte dovute dalla società “nei limiti del valore dei beni stessi” e l’ordinanza interlocutoria n. 7425 del 2023 aveva rimesso alle Sezioni Unite proprio la questione relativa alle modalità di accertamento di questa seconda forma di responsabilità.

Di poi, la ridetta sentenza n. 3625/2025 ha enunciato tre principi di diritto fondamentali per configurare la responsabilità dei soci ai sensi dell’art. 36 del D.P.R. n. 602 del 1973.

Innanzitutto, in relazione al debito tributario della società estinta a seguito di cancellazione dal registro delle imprese, la responsabilità in argomento va fatta valere con la notificazione ai soci di un apposito avviso di accertamento ai sensi degli artt. 36, comma 5, del citato D.P.R. e 60 D.P.R. n. 600 del 1973, l’Amministrazione finanziaria deve provare, in caso di contestazione, il presupposto dell’avvenuta riscossione di somme in base al bilancio finale di liquidazione, previsto dall’art. 2495, comma 3, c.c., il quale integra una condizione dell’azione attinente all’interesse ad agire del fisco, non già alla legittimazione passiva dei soci; ciò significa che spetta all’Amministrazione Finanziaria dimostrare il presupposto oggettivo della responsabilità del socio, ovvero che quest’ultimo abbia effettivamente ricevuto somme o beni dalla società. Tale prova non attiene alla legittimazione passiva del socio (che deriva dalla sua qualità), ma è una “condizione dell’azione” che incide sull’interesse ad agire del Fisco; in assenza di tale prova, la pretesa dell’Ufficio è infondata.

Il secondo principio, di natura procedurale, è quello secondo cui, a tutela del diritto di difesa del socio, la responsabilità ex art. 36 non può essere fatta valere implicitamente o incidentalmente, ma richiede un atto formale e specifico: per configurare la responsabilità dei soci in relazione al debito tributario della società estinta a seguito di cancellazione dal registro delle imprese, l’avvenuta riscossione di somme in base al bilancio finale di liquidazione costituisce elemento che l’amministrazione finanziaria è tenuta a dedurre con un apposito avviso di accertamento nei confronti dei soci stessi, ai sensi dell’art. 36, comma 5, del D.P.R. n. 602 del 1973, e che, quindi, non può essere rilevato nel giudizio di impugnazione dell’atto impositivo originariamente notificato alla società, benché il processo prosegua da o nei confronti dei soci in qualità di successori della società estinta. Conseguentemente, l’Amministrazione Finanziaria deve notificare un autonomo e motivato avviso di accertamento direttamente, all’uopo non bastando notificare al socio l’avviso di accertamento originariamente emesso nei confronti della società estinta; tale atto deve specificamente contestare al socio la percezione di somme o beni e fondare su tale presupposto la pretesa tributaria nei suoi confronti e la responsabilità del socio non può, quindi, essere accertata per la prima volta nel corso del giudizio avente ad oggetto l’originario debito della società.

Il terzo principio amplia la nozione di “interesse ad agire” dell’Amministrazione Finanziaria, specificando che esso non è limitato alla sola percezione di somme risultanti dal bilancio finale di liquidazione: l’interesse ad agire dell’amministrazione finanziaria – quando fa valere, con apposito avviso di accertamento ex artt. 36, comma 5, D.P.R. n. 602 del 1973 e 60 D.P.R. n. 600 del 1973, la responsabilità dei soci per il debito tributario della società estinta – non è escluso dalla mancata riscossione di somme in base al bilancio finale di liquidazione, perché può essere integrato da altre evenienze come la sussistenza di beni e diritti che sono trasferiti ai soci, ancorché non ricompresi nel bilancio, o come l’escussione di garanzie. Le Sezioni Unite riconoscono che l’interesse del creditore a perseguire il socio può sussistere anche in assenza di una formale distribuzione di attivo nel bilancio di liquidazione. Questo può accadere, ad esempio, in presenza di “sopravvenienze attive” o di beni e diritti non contemplati nel bilancio che si sono trasferiti ai soci; anche in queste ipotesi, l’onere di allegare e provare tali circostanze nell’ambito del procedimento di accertamento avviato nei confronti del socio grava sempre sull’Amministrazione Finanziaria.

Nella fattispecie, la sentenza di appello si è disallineata rispetto ai ridetti principi, specialmente riguardo al terzo sopra riportato, in quanto ha ritenuto che “…anche per l’applicazione dell’art. 2495 c.c. sulla responsabilità dei soci può operare soltanto sulle somme da questi riscosse in base al bilancio fiscale di liquidazione e tale ammontare deve, comunque, essere provato dall’Amministrazione Finanziaria. Ciò non pare rinvenirsi negli avvisi di accertamento emessi nei confronti dei soci e di cui all’oggetto del presente giudizio”, con ciò erroneamente limitando la responsabilità dei soci, senza chiarire se la stessa derivasse ex art. 2495 c.c. o ex art. 36 del D.P.R. n. 602 del 1973, al solo caso in cui fossero state riscosse somme da parte di costoro in forza del bilancio di liquidazione.

Pertanto, conclusivamente, va accolto il secondo motivo; il primo motivo è rigettato.

La sentenza gravata è quindi cassata con rinvio al giudice di merito per l’ulteriore corso; questi si atterrà ai superiori principi di diritto nel rivedere i fatti processuali, e all’esito della decisione regolerà anche le spese di lite con riguardo al presente giudizio di Legittimità

P.Q.M.

accoglie il secondo motivo di ricorso; rigetta il primo motivo; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria in diversa composizione alla quale demanda di provvedere anche in ordine alle spese processuali del presente giudizio di Legittimità.

CONCLUSIONE

Così deciso in Roma, il 25 giugno 2026.

Depositato in Cancelleria il 30 giugno 2026.