Articolo a cura di: Redazione - Studio Legale Calvello
Raddoppio dei termini dell’accertamento fiscale: la successiva riduzione dell’imposta evasa sotto la soglia penale non esclude la proroga dei termini, salvo l’utilizzo pretestuoso della disposizione da parte dell’Amministrazione finanziaria.
La Corte di Cassazione, con ordinanza n. 13483 del 30 giugno 2016, ha chiarito che il raddoppio dei termini dell’accertamento tributario, previsto dall’art. 43, comma 3, del D.P.R. n. 600/1973, deve essere valutato con riferimento alla situazione esistente al momento della violazione e dell’accertamento. La successiva riduzione dell’imposta evasa al di sotto della soglia di rilevanza penale non determina automaticamente il venir meno del presupposto per il raddoppio. Resta possibile verificare, mediante una valutazione ex ante, se l’Amministrazione finanziaria abbia utilizzato la disposizione in modo pretestuoso o strumentale. La Corte ha inoltre precisato che, nel processo tributario, la mancata contestazione di una questione giuridica non equivale alla sua ammissione. Accolto il ricorso dell’Agenzia delle Entrate, la sentenza è stata cassata con rinvio.
LA VICENDA
Una contribuente aveva ottenuto dalla Commissione Tributaria Regionale della Lombardia l’annullamento dell’accertamento per decadenza, poiché la riduzione dell’imposta contestata aveva fatto venir meno la soglia di punibilità penale. L’Agenzia delle Entrate ricorreva in Cassazione, sostenendo che il presupposto per il raddoppio dei termini dovesse essere valutato originariamente. La Suprema Corte accoglieva il ricorso, cassando la decisione e rinviando alla CTR per un nuovo esame.
IL PRINCIPIO ENUNCIATO DALLA CORTE
TRIBUTI – ACCERTAMENTO DELLE IMPOSTE SUI REDDITI – TERMINI DI DECADENZA – RADDOPPIO DEI TERMINI PER VIOLAZIONI PENALMENTE RILEVANTI – VALUTAZIONE EX ANTE – SUCCESSIVA RIDUZIONE DELL’IMPOSTA EVASA – IRRILEVANZA – UTILIZZO PRETESTUOSO DELLA DISPOSIZIONE – VERIFICA GIUDIZIALE – PROCESSO TRIBUTARIO – PRINCIPIO DI NON CONTESTAZIONE – LIMITI DI APPLICABILITÀ
In materia di accertamento tributario, ai fini dell’applicazione del raddoppio dei termini di decadenza previsto dall’art. 43, comma 3, del D.P.R. n. 600 del 1973, nella disciplina applicabile ratione temporis, la sussistenza di violazioni comportanti l’obbligo di denuncia penale ai sensi dell’art. 331 c.p.p. deve essere valutata con riferimento al momento della commissione della violazione e dell’effettuazione dell’accertamento. È pertanto irrilevante la successiva riduzione dell’imposta evasa al di sotto della soglia di punibilità penale, conseguente all’annullamento parziale della pretesa tributaria, salvo che il giudice accerti, mediante una valutazione ora per allora, che l’Amministrazione finanziaria abbia fatto un uso pretestuoso o strumentale del raddoppio dei termini, al solo scopo di beneficiare ingiustificatamente di un periodo più ampio per l’esercizio del potere impositivo. Nel processo tributario, inoltre, il principio di non contestazione opera sul piano probatorio e non su quello delle allegazioni, sicché la mancata presa di posizione dell’Ufficio su una questione giuridica non comporta la sua ammissione né la delimitazione del thema decidendum.
L’ORDINANZA
Cassazione civile, Sezione VI, Ordinanza 30/06/2016, n. 13483
(Omissis)
FATTO E DIRITTO
La Corte:
Costituito il contraddittorio camerale sulla relazione prevista dall’art. 380 bis c.p.c., osserva quanto segue:
L’Agenzia delle Entrate ricorre, con due motivi, per la cassazione della sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia n. 6170/2014, depositata il 26 novembre 2014, che, in accoglimento del ricorso della contribuente, C.L., ha affermato la carenza dei presupposti stabiliti dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43 comma 3 per il raddoppio dei termini dell’accertamento, con conseguente decadenza in capo all’Amministrazione dal potere di accertamento.
La CTR, in particolare, ha affermato che, in conseguenza dell’importo stralciato dal maggior reddito complessivamente determinato, l’imposta evasa era stata ridotta al di sotto della soglia penalmente rilevante, onde non poteva applicarsi la disposizione su menzionata, che postulava la sussistenza di violazioni per le quali è previsto l’obbligo di denunzia ex art. 331 c.p.p..
Rilevava inoltre che l’Agenzia non aveva eccepito alcunchè in ordine al venir meno della soglia di punibilità a seguito della riduzione dell’imposta, con conseguente mancanza del presupposto di cui al D.Lgs. n. 74 del 2000, art. 4.
La contribuente resiste con controricorso e deposita memoria illustrativa.
Con il primo motivo di ricorso l’Agenzia denunzia la violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43, comma 3 e D.Lgs. n. 74 del 2000 in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 3), deducendo la sussistenza del presupposto per il raddoppio dei termini per l’accertamento D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 43, comma 3, dovendo effettuarsi la relativa valutazione di rilevanza penale della violazione avuto riguardo alla data di commissione della violazione ed effettuazione dell’accertamento. Con il secondo motivo si denunzia la violazione e falsa applicazione dell’art. 115 c.p.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., n. 4), per aver erroneamente applicato la disposizione suddetta, relativa all’efficacia della non contestazione, non già ad un fatto ma ad un presupposto giuridico.
I motivi, che, in quanto connessi, vanno unitariamente esaminati, appaiono fondati.
La soglia di rilevanza penale del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43, comma 3, relativo al raddoppio dei termini dell’accertamento, va infatti valutata con riferimento al momento in cui è stata commessa la violazione ed effettuato l’accertamento, restando irrilevante il fatto che successivamente, a seguito dell’annullamento di una parte della pretesa tributaria, sia venuta meno la soglia di punibilità e conseguentemente l’obbligo di denunzia penale, salvo che, come affermato dalla Corte costituzionale con la sentenza 247/2011, con valutazione “ora per allora” risulti che l’Amministrazione finanziaria abbia fatto un uso pretestuoso o strumentale della disposizione, al solo fine di fruire, ingiustificatamente, di un più ampio termine di accertamento.
A tale criterio interpretativo non risulta essersi conformata la CTR nell’impugnata sentenza, in quanto ha escluso la sussistenza del presupposto di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43 attribuendo rilievo a fatti sopravvenuti, quali la successiva riduzione dell’importo evaso al di sotto della soglia di punibilità del reato ex D.Lgs. n. 74 del 2000.
Va del pari esclusa l’operatività dell’art. 115 c.p.c..
Conviene premettere che nel processo tributario il principio di non contestazione trova applicazione sul piano probatorio, ma non anche su quello delle allegazioni, poichè la specificità del giudizio tributario comporta che la mancata presa di posizione dell’Ufficio sui motivi di opposizione alla pretesa impositiva svolti dal contribuente non equivale ad ammissione, nè determina il restringimento del thema decidendum ai soli motivi contestati (Cass. 13834/2014).
Orbene, nel caso di specie, la riduzione, in epoca successiva alla notifica dell’avviso di accertamento, dell’ammontare della pretesa tributaria originaria al di sotto della soglia di punibilità, non risulta specificamente contestata dall’Agenzia delle Entrate, ma tale dato appare irrilevante ai fini del raddoppio dei termini di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43, comma 3, alla luce della necessità di una valutazione ex ante della fattispecie.
La sentenza impugnata va dunque cassata con rinvio ad altra sezione della CTR della Lombardia che dovrà effettuare la valutazione della sussistenza dei presupposti per il raddoppio dei termini D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 43, comma 3, avuto riguardo alla situazione del momento in cui è stata commessa la violazione ed effettuato l’accertamento, restando a tal fine irrilevante il fatto che, successivamente, a seguito dell’annullamento di una parte della pretesa tributaria sia venuta meno la soglia di punibilità, salvo l’accertamento dell’uso pretestuoso o strumentale della disposizione da parte dell’Amministrazione.
P.Q.M.
La Corte accoglie il ricorso.
Cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per la liquidazione delle spese del presente giudizio, ad altra sezione della CTR della Lombardia.
CONCLUSIONE
Così deciso in Roma, il 26 maggio 2016.
Depositato in Cancelleria il 30 giugno 2016
