Articolo a cura di: Redazione - Studio Legale Calvello

Rimborso di tributi doganali indebitamente versati: ammissibilità dell’ordine di esibizione delle scritture contabili, della consulenza tecnica e della prova presuntiva per accertare la traslazione dell’onere fiscale sui terzi.

La Corte di Cassazione affronta il tema della prova della traslazione dell’onere tributario sui terzi nell’ambito di una controversia relativa al rimborso di diritti doganali indebitamente riscossi. La Suprema Corte chiarisce che il giudice può disporre l’esibizione delle scritture contabili, l’ispezione dei locali e una consulenza tecnica contabile quando tali strumenti siano necessari per accertare l’effettivo trasferimento del tributo. L’ordine di esibizione non costituisce un’indagine meramente esplorativa se persegue una finalità probatoria determinata. La distruzione dei documenti contabili dopo il termine decennale di conservazione non esclude la possibilità di valutarne le conseguenze sul piano probatorio, quando la richiesta di esibizione sia già stata formulata. È inoltre ammesso il ricorso alle presunzioni semplici e agli argomenti desumibili dalla condotta processuale delle parti, anche in assenza di una specifica istanza.

LA VICENDA

Un importatore di whisky e rum chiedeva al Ministero delle Finanze il rimborso di tributi doganali indebitamente versati tra il 1975 e il 1980. L’Amministrazione sosteneva che l’onere fosse stato trasferito agli acquirenti, ma le richieste istruttorie venivano respinte. La Cassazione accoglieva il ricorso dell’Amministrazione, cassando la sentenza e rinviando alla Corte d’appello di Milano.

IL PRINCIPIO ENUNCIATO DALLA CORTE

TRIBUTI DOGANALI – RIPETIZIONE DELL’INDEBITO – TRASLAZIONE DELL’ONERE TRIBUTARIO – ONERE DELLA PROVA – ORDINE DI ESIBIZIONE DELLE SCRITTURE CONTABILI – CONSULENZA TECNICA – PRESUNZIONI SEMPLICI – DISTRUZIONE DELLA DOCUMENTAZIONE – POTERI ISTRUTTORI DEL GIUDICE – ARTT. 116, 194 E 210 C.P.C. – ART. 2729 C.C.

In tema di rimborso di tributi indebitamente riscossi, qualora l’Amministrazione finanziaria eccepisca l’avvenuta traslazione dell’onere tributario sui terzi acquirenti, la relativa prova può essere fornita con ogni mezzo consentito dall’ordinamento, comprese le scritture contabili, le presunzioni semplici e gli elementi desumibili dalla condotta processuale delle parti.

A tal fine, il giudice può disporre, anche indipendentemente da una formale istanza di parte, l’ispezione dei locali, l’esibizione della documentazione contabile e l’ausilio di un consulente tecnico, quando tali attività siano dirette all’accertamento di circostanze specificamente individuate e rilevanti ai fini della decisione, senza assumere carattere meramente esplorativo.

La distruzione delle scritture contabili dopo il decorso del termine decennale di conservazione non rende di per sé inammissibile la richiesta istruttoria già formulata, dovendo il giudice valutare, ai sensi dell’art. 116 c.p.c., la condotta della parte che abbia dichiarato di non possedere più i documenti richiesti. La parte è infatti tenuta a conservare la documentazione oggetto di un’istanza di esibizione finché il giudice non abbia definitivamente provveduto in senso negativo sulla richiesta.

Il giudice può altresì fondare il proprio convincimento sulle presunzioni semplici anche in assenza di un’espressa richiesta di parte, purché ricorrano i requisiti di gravità, precisione e concordanza previsti dall’art. 2729 c.c.

LA SENTENZA

Cassazione civile, Sezione I, Sentenza 07/03/1997, n. 2086

(Omissis)

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Con citazione del 18 novembre 1986 Paolino Savio convenne innanzi al Tribunale di Torino il Ministero delle Finanze per ottenere il rimborso delle somme (diritti di confine e sovrimposta) che, in occasione dell’importazione di alcune partite di whisky e di rhum, questa Amministrazione, in violazione dell’art. 95 del Trattato CEE, aveva indebitamente preteso tra il 1975 e il 1980.

L’ Amministrazione finanziaria chiese il rigetto della domanda, in considerazione del fatto che il Savio aveva trasferito l’onere tributario a carico in questione a carico di terzi acquirenti.

Il Tribunale, in accoglimento della domanda, condannò l’ Amministrazione al pagamento complessivo di L. 25.319.970= oltre agli interessi legali e al risarcimento del danno da svalutazione.

Su appello principale dell’ Amministrazione e incidentale della società importatrice, la Corte d’appello di Torino, con sentenza del 1 marzo-25 marzo 1991, respinse entrambe le impugnazioni. L’ Amministrazione finanziaria interpose ricorso per cassazione e la Corte adita dichiarò carente la motivazione della sentenza impugnata perché, pur avendo l’ Amministrazione eccepito la presunzione semplice di traslazione del tributo e dedotto la necessità che venisse svolta un’attività istruttoria per accertare la traslazione stessa, aveva rigettato quelle istanze.

La causa fu riassunta, quindi, innanzi alla Corte d’appello di Torino che, con sentenza del 25 aprile-1 marzo 1994, rigettò l’impugnazione dell’ Amministrazione finanziaria, in considerazione del fatto che i mezzi istruttori richiesti erano idonei a fornire la prova della traslazione dell’onere.

A suo giudizio, inidonea, a tal fine, doveva infatti ritenersi l’ispezione, in quanto costituente mezzo che il giudice, ancorché vi fosse un’istanza di parte, nell’esercizio della sua discrezionalità, non riteneva opportuno disporre. Ciò perché il Savio più non possedeva la documentazione che l’atto ispettivo avrebbe dovuto avere ad oggetto e perché l’ispezione non può riguardare dei documenti, bensì solo situazioni connesse a luoghi e persone.

Conseguentemente, neppure poteva essere disposta la consulenza tecnica tendente ad analizzare i risultati dell’ispezione, sia per la mancanza di tali risultati, sia perché la consulenza sarebbe stata meramente esplorativa. Inoltre, neppure poteva essere accolta l’istanza di esibizione della documentazione dei libri contabili e dei bilanci relativi agli esercizi degli anni in cui si erano verificate le importazioni ed a quelli degli anni successivi, in quanto tali documenti non erano stati specificamente indicati (come richiesto dall’art. 94 disp. att. cod. proc. civ.), sicché la richiesta si traduceva in un’istanza di esibizione integrale di tutta la documentazione detenuta dalla ditta. D’altro canto, superflua era la richiesta di esibizione dei bilanci, posto che i bilanci sono pubblici.

Infine, per quanto riguarda la prova per presunzioni, la richiesta di ammissione doveva essere respinta sia perché in sede di conclusioni del primo giudizio d’appello essa non era stata proposta, sia per l’assoluta genericità degli elementi che avrebbero dovuto integrarla e la traduzione delle stesse in un solo elemento di valutazione.

Contro questa sentenza l’ Amministrazione delle Finanze ha proposto ricorso per cassazione sulla base di un solo articolato motivo. Resiste la ditta Paolino Savio con controricorso illustrato da memoria, chiedendo il rigetto dell’impugnazione.

MOTIVI DELLA DECISIONE

L’ Amministrazione delle Finanze lamenta che, con insufficiente ed erronea motivazione, il giudice del merito abbia ritenuto di non disporre i mezzi istruttori indicati nella precedente sentenza di cassazione con rinvio, benché la Corte di legittimità avesse più volte affermato che l’ispezione e la consulenza erano gli unici mezzi istruttori cui l’ Amministrazione poteva far ricorso per dimostrare l’avvenuta traslazione. Sostiene che aveva chiesto i suddetti mezzi istruttori sin dall’introduzione del giudizio, tal che il Savio non avrebbe dovuto disfarsi della documentazione necessaria all’ Amministrazione per provare quanto posto a sui carico dall’art. 29 della legge n. 428 del 1990.

Osserva che l’ordine di esibizione di un documento può ben essere emesso dal giudice ancorché non ne sia conosciuto il contenuto e la necessità della sua visione serva proprio ad eliminare tale ignoranza. Ciò, senza considerare che la richiesta di esibizione non poteva che riguardare le fatture di acquisto e di vendita della merce per la quale era stato pagato il tributo. Infine, sostiene che il principio actore non probante reus absolvitur opera quando vi sia assoluta mancanza di materiale probatorio, non quando sussistano elementi indiziari o presuntivi ed il giudice li ritenga non appaganti, giacché in tal caso, il giudice, per acquisire quel prudente apprezzamento che la legge richiede, non può sottrarsi all’obbligo di procedere ad un’ulteriore attività istruttoria.

Il ricorso è fondato. Va premesso che con la sua precedente sentenza con rinvio, questa Corte di legittimità rilevò l’insufficiente motivazione della prima sentenza emessa dalla Corte d’appello di Torino, nella parte in cui “il giudice del merito, quantunque l’ Amministrazione finanziaria avesse espressamente prospettata la sussistenza di una presunzione semplice di traslazione dell’onere tributario (ex art. 2729 cod. civ.) e dedotta la necessità che venisse svolta una qualche attività istruttoria per accertare la traslazione stessa da parte del solvens (ordine di ispezione delle scritture contabili e, in particolare della fatture di vendita delle merci importate, con l’assistenza di un consulente tecnico d’ufficio esperto in materia contabile; affidamento allo stesso consulente del compito di analizzare i dati acquisiti con l’ispezione; in via subordinata, ordine all’interessato di esibizione delle scritture contabili)” aveva dichiarato inammissibile le richieste istruttorie. La Corte di legittimità, nella stessa decisione sottolineò la necessità dell’acquisizione di altri elementi di prova, in quanto, alla luce della nuova normativa di cui alla legge 29 dicembre 1990 n. 428, le richieste istruttorie “potevano costituire le uniche possibilità consentite all’ amministrazione per acquisire i fatti dedotti e, per altro verso, per giungere, attraverso l’ordinato esame della documentazione stessa e la loro valutazione da parte di un tecnico, ad un’interpretazione corretta dei dati acquisiti”.

Ma il giudice del merito non si è dato carico di tener conto di tale decisione, svolgendo nel giudizio di rinvio esattamente le stesse argomentazioni, già svolte nella sentenza cassata, per affermare l’inammissibilità delle istanze dell’ Amministrazione finanziaria.

Ebbene, pur prescindendo da ogni considerazione al riguardo, va rilevato che il giudice del merito ha fornito un’interpretazione erronea e riduttiva della normativa sostanziale e processuale, ed è giunto alla sua conclusione senza prendere in esame situazioni processuali rilevanti già acquisite in causa e neppure acquisire eventualmente nuovi elementi di valutazione o nuovi documenti.

Le istanze di ispezione, di esibizione delle scritture contabili e di nomina di un esperto contabile, presentate dall’ Amministrazione, devono ritenersi, infatti, ammissibili, sotto una serie di angolazioni, tal che deve ritenersi scorretto il provvedimento di rigetto delle stesse che non sia stato logicamente e sufficientemente motivato.

Va ricordato, allora, a tal riguardo, che, indipendentemente da una formale e corretta richiesta di parte, lo stesso giudice ha il potere di disporre l’ispezione dei locali nei quali possono essere depositati i documenti la cui acquisizione sia necessaria per la decisione della domanda, e-o di chiederne l’esibizione, al fine di estrarre dalla documentazione stessa le registrazioni utili a risolvere la controversia in corso. L’ordine di cui agli artt. 210 cod. proc. civ., invero, non può ritenersi meramente esplorativo quando, come nella specie, ha la precisa finalità di accertare se ed in quale misura il contribuente abbia riversato sui terzi l’onere relativo ai diritti di cui pretende il rimborso (e precisamente i diritti gravati sulle merci descritte nelle bollette doganali già prodotte in giudizio). E ciò anche perché i risultati ottenuti a seguito dell’ordine possono essere utili a stabilire se ed in quale misura il giudice possa applicare il principio di cui all’art. 2910 cod. civ., circa l’efficacia contro l’imprenditore delle scritture contabili.

In questa stessa ottica, il giudice del merito può valersi anche della collaborazione di un consulente tecnico contabile, il cui contributo può risultare indispensabile per individuare e ricercare la documentazione necessaria (nonché per interpretarne i dati emersi), posto che, ai sensi dell’art. 194 cod. proc. civ., nell’espletamento del suo incarico, al consulente compete di chiedere chiarimenti alle parti o assumere informazioni da terzi.

D’altro canto, neppure è corretta la tesi che, consentendo la legge (art. 2220 cod. civ.) la distruzione della documentazione contabile relativa all’ultimo decennio (ed essendo i fatti avvenuti prima del decennio dall’istruttoria giudiziale), le istanze dell’ Amministrazione finanziaria sarebbero state inammissibili, perché prive di oggetto. Infatti, in tal caso, spetta al giudice, ai sensi dell’art. 116 cod. proc. civ., determinare se ed in quale senso possa essere valutata ai fini del merito la condotta della parte che ha enunciato di aver proceduto alla distruzione dei documenti necessari alla decisione. Questa Corte ha infatti affermato che la parte è tenuta a conservare la documentazione richiesta finché il giudice non abbia definitivamente e negativamente provveduto sull’istanza stessa, e che, a tal fine, nessuna rilevanza può assumere la maturazione, medio tempore, del termine decennale dell’obbligo di conservazione (Cass. 19 novembre 1994 n. 9839). Del resto, lo stesso contribuente avrebbe dovuto necessariamente possedere la documentazione contabile al tempo in cui la legge poneva ancora sul solvens l’onere della mancata traslazione del tributo. E, come risulta dagli atti, l’ Amministrazione delle finanze propose istanza di esibizione già nella comparsa di risposta di primo grado.

Infine, errata appare anche la conclusione finale circa l’impossibilità di far ricorso alla prova per presunzioni per mancanza di una corrispondente richiesta di parte. Ciò, sia perché, contrariamente a quanto affermato nella sentenza impugnata, il giudice, indipendentemente da una esplicita richiesta di parte, può formare il proprio convincimento su ogni tipo di prova (e, quindi, anche su quella per presunzione, nonché su argomenti desumibili dalla condotta processuale della parte, a norma dell’art. 116 cod. proc. civ.), sia perché la difficoltà di dimostrare il trasferimento al consumatore dell’onere relativo a merci gravate originariamente da tributi, diverrebbe per l’ Amministrazione insuperabile se il giudice si rifiutasse immotivatamente di acquisire quegli elementi di gravità, precisione e concordanza che integrano la presunzione stessa.

Ed, infatti, tale prova, secondo i principi generali, può essere fornita dall’ Amministrazione con ogni mezzo e, quindi essere tratta, oltre che dai dati emergenti dai libri contabili, da ogni altro mezzo concesso dall’ordinamento giuridico, compresa l’utilizzazione di presunzioni (art. 2729 cod. civ.) o di altri elementi idonei a formare il convincimento del giudice.

Il ricorso deve essere, conseguentemente, accolto. Ne discende la cassazione della sentenza impugnata con rinvio ad altra Corte d’appello.

P.Q.M.

La Corte, accoglie il ricorso. Cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Corte d’appello di Milano, che provvederà anche in ordine alle spese del giudizio di cassazione.

Roma, 29 novembre 1996.